Минфин России разрешил не удерживать НДФЛ при выплате гражданину дохода по гражданско-правовому договору

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 31 марта 2016 г. N 03-04-05/18280

В связи с обращением по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц сообщаем, что согласно Регламенту Министерства финансов Российской Федерации, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15.06.2012 N 82н, в Министерстве не рассматриваются обращения по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.

Одновременно сообщаем следующее.

Общеобязательные правила налогообложения доходов физических лиц, включая порядок уплаты налога, установлены главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Данные положения носят императивный характер и не зависят от волеизъявления налогоплательщика и налогового агента.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 226 российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5,214.6, 226.1, 227 и 228 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса. Данные российские организации являются налоговыми агентами.

Таким образом, обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц возникает у российской организации только в случае, когда она является источником выплаты дохода физическому лицу и признается налоговым агентом в отношении таких выплат.

Вместе с тем, подпунктом 1 пункта 1 статьи 228 Кодекса установлено, что физические лица, получающие вознаграждения от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества, самостоятельно производят исчисление и уплату налога на доходы физических лиц в соответствии с указанной статьей.

Исходя из изложенного, в случае получения дохода в рамках договора гражданско-правового характера, заключенного с физическим лицом, обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц возлагается на физическое лицо - получателя таких доходов.

 
Комментарий
В комментируемом письме финансовое ведомство в очередной раз рассмотрело вопрос о том, нужно ли организации или индивидуальному предпринимателю выполнять обязанности налогового агента при выплате гражданину (без статуса ИП) дохода по гражданско-правовому договору (в т.ч. при аренде у него имущества). На этот раз Минфин России изменил свою позицию. Новая точка зрения стала выгодна организациям (ИП), выступающим заказчиками (арендаторами) по договорам с физическими лицами.
Напомним, что по общему правилу российские организации, обособленные подразделения иностранных организаций в РФ, предприниматели, некоторые нотариусы и адвокаты несут обязанности налоговых агентов по НДФЛ при выплате гражданам доходов, источником которых они являются (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Однако есть исключения. В частности, физические лица обязаны самостоятельно исчислить и уплатить налог с вознаграждений, полученных от граждан и организаций (которые не являются налоговыми агентами), на основе заключенных трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера (включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества). Это следует из п. 2 ст. 226, пп. 1 п. 1, п. 2, 4 ст. 228 НК РФ.
Как видим, норма пп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ сформулирована не вполне понятно. В частности, не ясно, в каких конкретно случаях организации не являются налоговыми агентами при выплате физлицу дохода на основе заключенных трудовых и гражданско-правовых договоров.
Ранее Минфин России указывал на то, что положения пп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ о самостоятельной уплате налога физическим лицом применяются в том случае, когда арендатором (заказчиком) выступает иностранная организация без обособленного подразделения в РФ (см., например, письмо от 27.08.2015 № 03-04-05/49369), поскольку такая иностранная организация не является налоговым агентом (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Однако в комментируемом письме финансовое ведомство пришло к выводу, что при получении гражданином дохода по гражданско-правовому договору, заключенному с организацией (предпринимателем), обязанность по исчислению и уплате НДФЛ в любом случае возлагается на физическое лицо – получателя таких доходов.
Рекомендации
По нашему мнению, придерживаться новой позиции Минфина России пока рискованно. В частности, ФНС России по-прежнему считает, что удержать и уплатить НДФЛ в рассматриваемой ситуации должен источник выплаты дохода – организации (ИП), выступающие заказчиками (арендаторами) по договорам с физическими лицами (см. письмо ФНС России от 04.07.2016 № БС-4-11/11951@). Не исключено, что проверяющие на местах будут придерживаться аналогичной позиции, а иной подход придется доказывать в суде.